BFH, Urteil vom 15.12.2010 – II R 45/08

FGO §§ 68, 121, 127; GrEStG § 1

1. Gegenstand der Besteuerung bei § 1 Abs. 3 Nr. 1 GrEStG ist nicht der Erwerb der Anteile an einer Gesellschaft als solcher, sondern die durch ihn begründete eigenständige Zuordnung der der Gesellschaft gehörenden Grundstücke (BFH-Urteile vom 12. Januar 1994 II R 130/91, BFHE 173, 229, BStBl II 1994, 408, und vom 9. April 2008 II R 39/06, BFH/NV 2008, 1529). Die Tatbestände des § 1 Abs. 3 GrEStG behandeln denjenigen, der Alleingesellschafter einer grundstücksbesitzenden Gesellschaft wird bzw. geworden ist, so, als gehörten ihm die Grundstücke, die dieser Gesellschaft grunderwerbsteuerrechtlich zuzurechnen sind (BFH-Urteile vom 20. Oktober 1993 II R 116/90, BFHE 172, 538, BStBl II 1994, 121, und in BFH/NV 2008, 1529).

2. Aus dieser Fiktion folgt, dass ein Grundstück nicht nur dann i.S. des § 1 Abs. 3 Nr. 1 GrEStG zum Vermögen einer Gesellschaft gehört, wenn es im Eigentum der Gesellschaft steht. Maßgeblich ist vielmehr eine grunderwerbsteuerrechtliche Zuordnung in dem Sinne, dass bei der Gesellschaft, deren Anteile vereinigt werden, in der Vergangenheit ein Tatbestand verwirklicht worden ist, der einen Erwerbsvorgang i.S. des § 1 GrEStG darstellt, und danach kein erneuter Rechtsträgerwechsel im Sinne dieser Vorschrift von ihr auf einen anderen stattgefunden hat.

3. Da zu den Erwerbsvorgängen auch diejenigen des § 1 Abs. 3 GrEStG gehören, folgt daraus, dass die Vereinigung der Anteile an einer Gesellschaft, die ihrerseits zu 100 v.H. an einer grundstücksbesitzenden (Unter-)Gesellschaft beteiligt ist, ebenfalls der Grunderwerbsteuer unterliegt. Eine derartige mittelbare AnteilsvereinigungBitte wählen Sie ein Schlagwort:
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begründete die Steuerbarkeit danach bereits vor der entsprechenden Klarstellung durch die Einfügung der Worte „unmittelbar oder mittelbar“ in § 1 Abs. 3 Nr. 1 GrEStG durch Art. 15 Nr. 1 Buchst. b aa des Steuerentlastungsgesetzes 1999/2000/2002 vom 24. März 1999 (BGBl I 1999, 402) für Erwerbe ab dem 1. Januar 2000. Bei dieser Gesetzesänderung handelt es sich um eine bloße Klarstellung (BFH-Urteil in BFH/NV 2008, 1529). Eine gleichzeitige Zuordnung von Grundstücken auf mehrere Rechtsträger ist grunderwerbsteuerrechtlich nicht ausgeschlossen (BFH-Urteil vom 15. Januar 2003 II R 50/00, BFHE 200, 430, BStBl II 2003, 320).

4. An der Steuerbarkeit einer mittelbaren Anteilsvereinigung ändert sich nichts, wenn die Anteile an der grundstücksbesitzenden (Unter-)Gesellschaft im Anschluss an die Anteilsvereinigung veräußert werden. Dies gilt auch dann, wenn die an der Veräußerung beteiligten Gesellschaften durch eine Organschaft verbunden sind oder ohne Bestehen einer Organschaft zu einem Konzern gehören. Mehrere Gesellschaften bilden auch in solchen Fällen keine grunderwerbsteuerrechtliche Einheit. Wie der BFH bereits entschieden hat, können auch bei Bestehen einer Organschaft eine nach § 1 Abs. 3 Nr. 1 oder 2 GrEStG steuerbare Anteilsvereinigung und eine gemäß § 1 Abs. 3 Nr. 3 GrEStG der Grunderwerbsteuer unterliegende Anteilsübertragung aufeinander folgen, ohne dass sich dadurch an der Steuerbarkeit der beiden Vorgänge etwas ändert (BFH-Urteil vom 30. März 1988 II R 81/85, BFHE 153, 239, BStBl II 1988, 682). Nichts anderes gilt, wenn die beteiligten Gesellschaften zu einem Konzern gehören und bei dessen Umstrukturierung Rechtsvorgänge der vorgenannten Art verwirklicht werden. Grunderwerbsteuerrechtlich maßgebend ist die zivilrechtliche Selbständigkeit von Beteiligungsgesellschaften (BFH-Urteil in BFHE 200, 430, BStBl II 2003, 320). Eine wirtschaftliche Betrachtungsweise etwa dergestalt, dass die Umstrukturierung eines Konzerns eine Einheit bilde und daher unabhängig von der rechtlichen Gestaltung nur einmal Grunderwerbsteuer auslösen könne, ist mit dem Charakter der Grunderwerbsteuer als Rechtsverkehrsteuer nicht vereinbar, der zu einer gesonderten steuerrechtlichen Beurteilung eines jeden für sich genommen der Grunderwerbsteuer unterliegenden Vorgangs führt.

5. Es spielt dabei keine Rolle, ob die mittelbare AnteilsvereinigungBitte wählen Sie ein Schlagwort:
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und die anschließende Anteilsübertragung unmittelbar aufeinander folgen oder ob dazwischen ein mehr oder minder großer Zeitabstand liegt. Entscheidend ist vielmehr, dass in solchen Fällen der Grundbesitz der grundstücksbesitzenden Gesellschaft grunderwerbsteuerrechtlich zweimal einem neuen Rechtsträger zuzuordnen ist, und zwar zunächst demjenigen, der mittelbar Alleingesellschafter dieser Gesellschaft geworden ist, und dann dem Erwerber der Anteile an dieser Gesellschaft.

6. Dass die Veräußerung aller Anteile an einer grundstücksbesitzenden Gesellschaft der Besteuerung einer zuvor erfolgten Vereinigung aller Anteile an dieser Gesellschaft in einer Hand nicht entgegensteht, wird mittelbar durch die in § 1 Abs. 6 GrEStG getroffenen Regelungen bestätigt. Selbst wenn die Voraussetzungen für eine Anwendung dieser Vorschrift erfüllt sind, nämlich wenn in § 1 Abs. 1, 2 oder 3 GrEStG bezeichnete Rechtsvorgänge aufeinander folgen und Erwerberidentität besteht (vgl. BFH-Urteile in BFHE 200, 430, BStBl II 2003, 320, unter II.4., und vom 31. März 2004 II R 54/01, BFHE 205, 314, BStBl II 2004, 658, unter II.3.b), bleibt die Besteuerung des ersten Rechtsvorgangs unberührt. Besonderheiten ergeben sich gemäß § 1 Abs. 6 Satz 2 GrEStG lediglich für die Erhebung der Steuer für den späteren Rechtsvorgang. Die Aufeinanderfolge mehrerer der in § 1 Abs. 1, 2 oder 3 GrEStG bezeichneten Rechtsvorgänge kann sich danach auf die Besteuerung des ersten Rechtsvorgangs erst recht dann nicht auswirken, wenn keine Erwerberidentität besteht.

7. Aus der Rechtsprechung, nach der bei einem rechtlichen oder zumindest objektiv sachlichen Zusammenhang zwischen dem Vertrag über den Kauf eines unbebauten Grundstücks und dem Vertrag über die Bebauung des Grundstücks das Grundstück mit dem noch zu errichtenden Gebäude den Gegenstand des Erwerbs bildet (vgl. z.B. BFH-Urteil vom 9. Dezember 2009 II R 33/08, BFH/NV 2010, 838, m.w.N.), lässt sich ebenfalls nicht folgern, dass die mittelbare Vereinigung der Anteile an einer grundstücksbesitzenden Gesellschaft in einer Hand dann nicht der Grunderwerbsteuer unterliegt, wenn sich daran eine Veräußerung dieser Anteile anschließt. Diese Rechtsprechung betrifft nämlich die Frage, ob ein beim Abschluss eines Kaufvertrags, der nach § 1 Abs. 1 Nr. 1 GrEStG der Grunderwerbsteuer unterliegt, tatsächlich unbebautes Grundstück in unbebautem oder bebautem Zustand Gegenstand des Erwerbsvorgangs ist, und somit lediglich die Bemessungsgrundlage der Grunderwerbsteuer (§ 8 Abs. 1 i.V.m. § 9 Abs. 1 Nr. 1 GrEStG).

Schlagworte: Alleingesellschafter, Anteilsveräußerung, Anteilsvereinigung, Erwerbsfiktion, Geschäftsanteil, Grunderwerbsteuer, grunderwerbsteuerrechtliche Zuordnung, grundstücksbesitzende Gesellschaft, Konzern, mittelbare Anteilsvereinigung, Organschaft, Steuerrecht, Umstrukturierung, unmittelbare Anteilsvereinigung

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