BFH, Urteil vom 29. Juli 2015 – IV R 15/14

§ 6 Abs 1 Nr 5 S 1 Halbs 1 EStG 2009, § 7 Abs 6 EStG 2009, § 122 HGB, § 169 Abs 1 HGB, EStG VZ 2011

Überträgt der Kommanditist einer KG dieser ein Wirtschaftsgut, dessen Gegenwert allein seinem Kapitalkonto II gutgeschrieben wird, liegt keine Einbringung gegen Gewährung von Gesellschaftsrechten, sondern eine Einlage vor, wenn sich nach den Regelungen im Gesellschaftsvertrag der KG die maßgeblichen Gesellschaftsrechte nach dem aus dem Kapitalkonto I folgenden festen Kapitalanteil richten (gegen BMF-Schreiben vom 11. Juli 2011 IV C 6-S 2178/09/10001, BStBl I 2011, 713, unter I.2.).

Dahinstehen kann, ob und ggf. in welchem Umfang an der dargestellten Rechtsprechung festgehalten wird (zur fortwährenden Diskussion z.B. Hoffmann, GmbH-Rundschau 2008, 551 ff.; Wendt, Die Steuerberatung 2010, 145, 151; Reiß, in: Kirchhof/Söhn/ Mellinghoff, EStG, § 15 Rz E 170 ff.). Jedenfalls liegt keine Einbringung gegen Gewährung von Gesellschaftsrechten und damit kein entgeltlicher Vorgang vor, wenn der Wert des in das Gesamthandsvermögen übertragenen Einzelwirtschaftsguts allein dem Kapitalkonto II gutgeschrieben wird (gegen Schreiben des Bundesministeriums der Finanzen –BMF– vom 11. Juli 2011 IV C 6-S 2178/09/10001, BStBl I 2011, 713, unter I.2.). Die Gewährung von Gesellschaftsrechten setzt jedenfalls die erstmalige Einräumung eines Mitunternehmeranteils oder –im Fall einer bereits bestehenden Mitunternehmerstellung– eine Erhöhung des Kapitalanteils voraus, nach dem sich die maßgebenden Gesellschaftsrechte, insbesondere das Gewinnbezugsrecht richten. Das ist regelmäßig der sog. feste Kapitalanteil. Die entsprechende Buchung ist danach zumindest teilweise auf dem Kapitalkonto vorzunehmen, auf dem nach dem maßgeblichen Gesellschaftsvertrag dieser Kapitalanteil auszuweisen ist. Das ist regelmäßig das Kapitalkonto I, nicht aber ein sonstiges Kapitalkonto. Aus dem Umstand, dass bislang auch dann ein in vollem Umfang entgeltlicher Vorgang angenommen wird, wenn der Wert des zur Erlangung bzw. zur Erweiterung einer Mitunternehmerstellung eingebrachten Wirtschaftsguts nicht nur dem Kapitalkonto I, sondern zum Teil auch einem anderen Kapitalunterkonto gutgeschrieben wird, kann daher nicht gefolgert werden, dass eine Gewährung von Gesellschaftsrechten immer vorliege, wenn der Wert des eingebrachten Wirtschaftsguts irgendeinem Kapitalkonto gutgeschrieben wird. Soweit es in dem BMF-Schreiben in BStBl I 2011, 713 unter I.1. heißt, dass als maßgebliche Gesellschaftsrechte –neben dem Gewinnbezugsrecht– auch Entnahmerechte und die Auseinandersetzungsansprüche in Betracht kommen, steht dies der hier vertretenen Auffassung nicht entgegen. Auch wenn im Einzelfall –insoweit abweichend von § 169 Abs. 1 i.V.m. § 122 HGB– im Gesellschaftsvertrag einer KG für Kommanditisten ein gewinnunabhängiges Entnahmerecht geregelt sein kann (z.B. für sog. „Ausschüttungen aus der Liquidität“), richtet sich dessen Umfang regelmäßig –ebenso wie das Gewinnbezugsrecht– nach dem sog. festen Kapitalanteil des jeweiligen Kommanditisten. Gleiches gilt für die Beteiligung des Gesellschafters an einem etwaigen Liquidationsgewinn der Gesellschaft. Der im Rahmen der Auseinandersetzung dem Gesellschafter zustehende Anspruch auf Rückzahlung der geleisteten Einlage stellt schon im Ansatz kein Gesellschaftsrecht dar, das die Gesellschaft als Entgelt für die Einbringung eines Wirtschaftsguts durch den Gesellschafter gewähren könnte.

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