§ 5 Nr 2 RBerG, § 134 BGB, § 328 BGB, § 311 Abs 3 BGB, § 242 BGB, § 157 BGB, § 287 ZPO, § 138 ZPO
1. Die zivilrechtliche bzw. insolvenzrechtliche Rechtsfrage der Werthaltigkeit der Pensionszusage des geschäftsführenden Gesellschafters im Insolvenzfall der GmbH liegt vollständig außerhalb des Steuerrechts und den vom Steuerberatungsvertrag zwischen der GmbH und ihrem Steuerberater umfassten rein steuerrechtlichen Fragestellungen.
Die Beklagten waren – insoweit unstreitig – nur von der GmbH und von dieser ausschließlich mit Steuerberatungsleistungen beauftragt. Die im Rahmen einer – bestrittenen – Äußerung des Beklagten zu 1. vom 19.01.2004 in Frage stehende Werthaltigkeit einer Pensionszusage des Zedenten als Gesellschafters im Falle der Insolvenz der GmbH betrifft indes gesellschafts- bzw. sozial- bzw. insolvenzrechtliche Fragen. Die bestrittene Äußerung des Beklagten zu 1. zu einer solchen allgemeinen Rechtsfrage verstößt – soweit darin überhaupt eine rechtsverbindliche Auskunft bzw. Beratung des Zedenten als Gesellschafters zu sehen sein sollte (dazu im Einzelnen noch unten) – gegen § 5 Nr. 2 RBerG (in der am 19.01.2004 geltenden Fassung). Danach darf ein Steuerberater in Angelegenheiten, mit denen er beruflich befasst ist, die rechtliche Bearbeitung nur dann übernehmen, soweit diese mit den Aufgaben des Steuerberaters in unmittelbaren Zusammenhang stehen u n d diese Aufgaben ohne die Rechtsberatung nicht sachgemäß erledigt werden können (vgl. zur Abgrenzung: BGH, Urteil vom 10.12.2009, IX ZR 238/07, HFR 2010, 661; BGH, Urteil vom 30.09.1999, IX ZR 139/98, DStR 1999, 1863; Senat, Urteil vom 09.07.2002, I-23 U 222/01, www.juris.de; Senat, Urteil vom 05.12.2006, I-23 U 54/06, DStR 2007, 1371; Senat, Urteil vom 09.03.2010, I-23 U 113/09, www.juris.de; OLG DüsseldorfBitte wählen Sie ein Schlagwort:
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, Urteil vom 22.03.2011, I-23 U 101/10, DStR 2012, 323; Gräfe u.a., Steuerberaterhaftung, 4. Auflage 2006, Rn 94 ff. mwN). Es ist hier indes weder von einem solchen unmittelbaren Zusammenhang mit den damaligen vertraglich übernommenen Aufgaben der Beklagten im Rahmen des Steuerberatungsvertrages gegenüber der GmbH, die sich – ungeachtet zwischen den Parteien streitiger Einzelheiten zum Auftragsumfang (vgl. 5 GA, Anlage K4/24 GA, 116 GA) – jedenfalls nur auf die Steuerberatung beschränkten, auszugehen. Noch ist erkennbar, dass diese damaligen vertraglichen Aufgaben der Beklagten als Steuerberater der GmbH ohne die – bestrittene – Äußerung vom 19.01.2004 im Sinne einer zusätzlichen Rechtsberatung des Zedenten als Gesellschafters von ihnen nicht sachgemäß hätten erledigt werden können. Die zivilrechtliche bzw. insolvenzrechtliche Rechtsfrage der Werthaltigkeit der Pensionszusage im Insolvenzfall der GmbH liegt vielmehr vollständig außerhalb des Steuerrechts und den vom Steuerberatungsvertrag zwischen der GmbH und den Beklagten umfassten rein steuerrechtlichen Fragestellungen. Es wird von der Klägerin auch nicht dargetan oder ist für den Senat auch sonst nicht ersichtlich, dass und ggf. für welche von den Beklagten im Rahmen des ihm von der GmbH erteilten Mandats zu klärende konkrete Steuerfrage auf Ebene der GmbH diese zivilrechtliche bzw. bzw. insolvenzrechtliche Rechtsfrage – und sei es auch nur mittelbar – von Belang gewesen sein soll.
2. Im Interesse der Rechtssicherheit sind an die Annahme eines konkludenten Abschlusses eines Beratervertrages durch schlüssiges Verhalten strenge Anforderungen zu stellen. Ob ein Rechtsbindungswille vorhanden ist, ist nicht nach dem nicht in Erscheinung getretenen inneren Willen des Leistenden zu beurteilen, sondern danach, ob der Leistungsempfänger aus dem Handeln des Leistenden unter den gegebenen Umständen nach Treu und Glauben mit Rücksicht auf die Verkehrssitte auf einen solchen Willen schließen musste. Es kommt also darauf an, wie sich dem objektiven Beobachter das Handeln des Leistenden darstellt.
Experten (insbesondere Steuerberater und Wirtschaftsprüfer) können zwar einem Dritten gegenüber haften, wenn mit ihnen – auch konkludent – ein Auskunftsvertrag geschlossen wurde (BGH, Urteil vom 26.09.2000, X ZR 94/98, BGHZ 145, 187; BGH, Urteil vom 08.06.2004, X ZR 283/02, NJW 2004, 3420; vgl. Münchener Kommentar-Gottwald, BGB, 5. Auflage 2007, § 328, Rn 150 mwN in Fn 609; Rn 177 mwN in Fn 754). Im Interesse der Rechtssicherheit sind indes an die Annahme eines konkludenten Abschlusses eines Beratervertrages durch schlüssiges Verhalten strenge Anforderungen zu stellen (vgl. BGH, Urteil vom 22.07.2004, IX ZR 132/03, WM 2004, 1825; BGH, Urteil vom 21.03.1991, IX ZR 186/90, NJW 1991, 2084; OLG CelleBitte wählen Sie ein Schlagwort:
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, Urteil vom 30.05.2007, 3 U 260/06, MDR 2007, 1228; Zugehör, Handbuch der Anwaltshaftung, 2. Auflage 2006, Rn 12 mwN). Ob ein Rechtsbindungswille vorhanden ist, ist nicht nach dem nicht in Erscheinung getretenen inneren Willen des Leistenden zu beurteilen, sondern danach, ob der Leistungsempfänger aus dem Handeln des Leistenden unter den gegebenen Umständen nach Treu und Glauben mit Rücksicht auf die Verkehrssitte auf einen solchen Willen schließen musste. Es kommt also darauf an, wie sich dem objektiven Beobachter das Handeln des Leistenden darstellt (BGH, Urteil vom 22.06.1956, I ZR 198/54, BGHZ 21, 102; BGH Urteil vom 18.12.2008, IX ZR 12/05, WM 2009, 369; OLG DüsseldorfBitte wählen Sie ein Schlagwort:
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, Urteil vom 24.05.2006, I-15 U 43/05, BauR 2006, 1357; OLG KarlsruheBitte wählen Sie ein Schlagwort:
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, Urteil vom 23.12.2009, 15 U 243/08, BauR 2011, 279; OLG DüsseldorfBitte wählen Sie ein Schlagwort:
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, Urteil vom 07.02.2006, I-3 U 23/05, BauR 2007, 765; Prütting/Wegen/Weinreich-Fehrenbacher, BGB, 7. Auflage, 2012, § 662 BGB Rdnr. 4).
3. Gemäß der an die von der Rechtsprechung entwickelten Grundsätze anknüpfenden Bestimmung des § 311 Abs. 3 BGB ist ein Vertreter oder Verhandlungsgehilfe ausnahmsweise aus culpa in contrahendo haftbar, wenn er am Vertragsschluss ein unmittelbares eigenes wirtschaftliches Interesse hat oder wenn er ein besonderes persönliches Vertrauen in Anspruch genommen und hierdurch die Vertragsverhandlungen oder den Vertragsschluss erheblich beeinflusst hat.
Auch Ansprüche aus § 311 Abs. 3 BGB stehen der Klägerin gegen die Beklagten nicht zu. Nach den von der Rechtsprechung entwickelten Grundsätzen ist ein Vertreter oder Verhandlungsgehilfe ausnahmsweise aus culpa in contrahendo (in der bis 31.12.2001 geltenden Fassung des BGB) haftbar, wenn er am Vertragsschluss ein unmittelbares eigenes wirtschaftliches Interesse hat oder wenn er ein besonderes persönliches Vertrauen in Anspruch genommen und hierdurch die Vertragsverhandlungen oder den Vertragsschluss erheblich beeinflusst hat (vgl. BGH, Urteil vom 04.07.1983, II ZR 220/82, NJW 1983, 2696; BGH, Urteil vom 03.04.1990, XI ZR 206/88, NJW 1990, 1907; BGH, Urteil vom 26.09.2000, X ZR 94/98, BGHZ 145, 187; BGH, Urteil vom 24.05.2005, IX ZR 114/01, NJW-RR 2005, 1137). § 311 Abs. 3 BGB (in der seit 01.01.2002 geltenden Fassung) knüpft an diese von der Rechtsprechung entwickelten Grundsätze an. Zwar führt er von den beiden o.a. Tatbeständen einer Dritthaftung nur den letzteren an; dies ist aber unschädlich, weil § 311 Abs. 3 BGB nach seinem Wortlaut (“ … insbesondere … „) und seiner Entstehungsgeschichte keine abschließende Regelung ist, so dass es bei den o.a. bisher von der Rechtsprechung entwickelten Grundsätzen verbleibt (vgl. Palandt-Grüneberg, 68. Auflage 2009, § 311, Rn 60 mwN). Die Haftung eines Experten (insbesondere eines Steuerberaters, Wirtschaftsprüfers oder Gutachters) gegenüber Dritten folgt indes nicht aus den Regeln der Sachwalterhaftung bzw. des § 311 Abs. 3 BGB, sondern richtet sich nach den von der ständigen Rechtsprechung des BGH entwickelten im folgenden dargestellten Grundsätzen des Vertrages mit Schutzwirkung zugunsten Dritter (vgl. Palandt-Grüneberg, 71. Auflage 2012, § 328, Rn 34 mwN, Münchener-Kommentar/Gottwald, 5. Auflage 2007, § 328, Rn 182 mwN in Fn 784; vgl. auch Beck’scher Bilanzkommentar, 6. Auflage 2006, § 323, Rn 220-224 mwN; vgl. auch Münchener Kommentar-Ebke, HGB, 2. Auflage 2008, Rn 168-170 mwN).
4. Die Dritthaftung eines Experten insbesondere eines Steuerberaters oder Wirtschaftsprüfers dagegen richtet sich nach den von der ständigen Rechtsprechung des Bundesgerichtshofs entwickelten Grundsätzen des Vertrages mit Schutzwirkung zugunsten Dritter. Die Praxis hat mehrere Kriterien entwickelt, die den Zweck verfolgen, eine angemessene Begrenzung des Drittschutzes auf bestimmte Personenkreise zu erreichen. (Leistungsnähe, Einbeziehungsinteresse, Erkennbarkeit der Drittbezogenheit und Gläubigernähe, Schutzbedürftigkeit). Ein Steuerberatervertrag zwischen der GmbH und dem Steuerberater hat danach nicht ohne weiteres zugleich auch eine Schutzwirkung zugunsten der Gesellschafter der GmbH sondern nur in besonders gelagerten Einzelfällen (vgl. OLG CelleBitte wählen Sie ein Schlagwort:
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, Urteil vom 30. Mai 2007, 3 U 260/06; MDR 2007, 1228).
Im Allgemeinen werden für die Annahme einer Schutzwirkung eines Vertrages zugunsten eines Dritten folgende Voraussetzungen gefordert:
Der Dritte muss bestimmungsgemäß in einer besonderen Nähe zur vertraglichen oder vertragsähnlichen Sonderbeziehung stehen und in mit dem Gläubiger vergleichbarer Weise den Gefahren der Leistungserbringung ausgesetzt sein („Leistungsnähe“, vgl. BGH, Urteil vom 20.03.1995, II ZR 205/94, BGHZ 129, 136; BGH, Urteil vom 22.01.1968, VIII ZR 195/65, BGHZ 49, 350).
Es muss ein vertragliches „Einziehungsinteresse“ des Gläubigers vorliegen, dass die Leistung nach dem Inhalt des Vertrages dem Dritten bestimmungsgemäß zugute- kommen soll oder dass sich sonst ein auf Drittschutz gerichteter Parteiwillen ermitteln lässt (BGH, Urteil vom 20.03.1995, a.a.O.), selbst wenn – wie in den Gutachterfällen – zwischen dem Vertragsgläubiger und dem Dritten gegenläufige interessen bestehen (BGH, Urteil vom 10.11.1994, III ZR 50/94, BGHZ 127, 378; BGH, Urteil vom 13.11.1997, X ZR 144/94, LM BGB Nr. 96; BGH, Urteil vom 07.02.2002, III ZR 1/01, LM BGB § 328, Nr. 103; vgl. auch jurisPK-BGB, 4. Auflage 2008, § 328, Rn 76-98 mwN).
Unter dem Gesichtspunkt der Zumutbarkeit (§§ 242 bzw. 157 BGB) muss dem Haftenden der Kreis der geschützten Personen erkennbar sein, damit er sein Haftungsrisiko kalkulieren und bei Aushandlung der vertraglichen Gegenleistung kalkulieren kann („Erkennbarkeit der Drittbezogenheit und der Gläubigernähe“, vgl. BGH, Urteil vom 02.07.1996, X ZR 104/94, BGHZ 133, 168), ohne dass dies erfordert, dass dem Schuldner die Identität oder Zahl der geschützten Personen konkret bekannt ist (BGH, Urteil vom 20.04.2004, X ZR 250/02, BGHZ 159, 1; BGH, Urteil vom 10.11.1994, III ZR 50/94, BGHZ 127, 378).
Schließlich muss ein „Schutzbedürfnis“ des Dritten gegeben sein, woran es regelmäßig fehlt, wenn dem Dritten wegen des Sachverhalts, aus dem er seinen Anspruch herleitet, ein eigener inhaltsgleicher vertraglicher Anspruch gegen den Gläubiger des Vertrages mit Schutzwirkung zugunsten Dritter oder einen anderen hat (BGH, Urteil vom 20.03.1995, II ZR 205/94, BGHZ 129, 136, dort Rn 73 mwN; vgl. zuvor bereits BGH, Urteil vom 02.07.1996, X ZR 104/94, BGHZ 133, 168, dort Rn 18 mwN; BGH, Urteil vom 15.02.1978, VIII ZR 47/77, BGHZ 70, 327; vgl. auch OLG KölnBitte wählen Sie ein Schlagwort:
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, Urteil vom 21.06.2002, 19 U 166/01, OLGR 2002, 403; vgl. auch Palandt-Grüneberg, BGB, 70. Auflage 2011, § 328, Rn 18 a.E.).
Hinsichtlich der dogmatischen Begründung der Drittwirkung wird auf die Qualität des Vertrages aber auch auf die Notwendigkeit einer Vereinbarung und eine ergänzende Vertragsauslegung i.S.v. §§ 133, 157 BGB bzw. eine auf § 242 BGB beruhende Rechtsfortbildung des § 328 BGB abgestellt (vgl. Erman-Westermann, 12. Auflage 2008, § 328, Rn 12 mwN; Beck’scher Online-Kommentar Bamberger/Roth, Stand 11/2008, § 328, Rn 46 mwN; Münchener Kommentar-Ebke, HGB, 2. Auflage 2008,§ 323, Rn 133 mwN; vgl. auch Pinger/Behme, JuS 2008, 675).
Für den hier betroffenen Bereich der Schutzwirkung von Rechts- bzw. Steuerberaterverträgen zugunsten Dritter („Expertenhaftung“) verfolgt die Rechtsprechung der Zivilsenate des BGH unterschiedliche, indes zunehmend restriktive Tendenzen (vgl. Zugehör, NJW 2008, 1105 mit Übersicht weiterer Rechtsprechung des BGH unter 2.a. mwN in Fn 48-57; vgl. auch Lettl, NJW 2006, 2817; vgl. auch die Rechtsprechungsübersichten im Beck’schen Bilanzkommentar, 6. Auflage 2006, § 323, Rn 194-216 mwN; Münchener Kommentar-Ebke, HGB, 2. Auflage 2008, § 323, Rn 135-147 mwN; vgl. bereits im Einzelnen: Senat, Urteil vom 02.06.2009, I-23 U 108/08, DB 2009, 2369)
Ein Steuerberatervertrag zwischen der GmbH und dem Steuerberater hat danach nicht ohne weiteres zugleich auch eine Schutzwirkung zugunsten der Gesellschafter der GmbH (vgl. OLG CelleBitte wählen Sie ein Schlagwort:
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, Urteil vom 30.05.2007, 3 U 260/06, MDR 2007, 1228), sondern nur in besonders gelagerten Einzelfällen.
Für den Sonderfall, dass einem Steuerberater ein Gutachten von der Gesellschaft in Auftrag gegeben wird, um die Gesellschafter vor den steuerlich nachteiligen Folgen der Annahme einer verdeckten Gewinnausschüttung zu bewahren, gehört es zur Aufgabe des Steuerberaters als Gutachter, (auch) die steuerlichen Auswirkungen der vorgeschlagenen Maßnahmen auf der persönlichen Ebene der einzelnen Gesellschafter zu prüfen (vgl. BGH, Urteil vom 29.09.1982, IVa ZR 309/80, NJW 1983, 1053; vgl. auch BGH, Urteil vom 24.03.1982, IVa ZR 303/80, NJW 1982, 1516).
Für den weiteren Sonderfall eines Vertrages, durch den ein Rechtsanwalt von einer GmbH beauftragt ist, die für eine Kapitalerhöhung erforderlichen Erklärungen und Beurkundungen vorzubereiten, hat der BGH ausgeführt, dass ein solcher Vertrag – soweit es um die mit einer verdeckten Sacheinlage verbundenen Risiken geht – Schutzwirkung zugunsten der an der Kapitalerhöhung teilnehmenden Altgesellschafter haben kann. Die mit einer verdeckten Sacheinlage verbundenen Gefahren treffen, soweit es um das Risiko geht, die Einlage später nochmals aufbringen zu müssen, nicht die Gesellschaft, sondern die zur Einlagezahlung verpflichteten Gesellschafter. Das Ergebnis der zur Vermeidung dieser „Doppelzahlungsgefahr“ geschuldeten Beratung hat unmittelbaren Einfluss auf die Vermögensinteressen der Gesellschafter. Insoweit bestehen keine gegenläufigen interessen zwischen der GmbH und ihren Gesellschaftern. In einem solchen Fall sind die von einer Pflichtverletzung betroffenen Personen Adressaten der anwaltlichen Pflichten und bei pflichtwidriger Schadenszufügung dem Anwalt gegenüber schadensersatzberechtigt (vgl. BGH, Urteil vom 02.12.1999, IX ZR 415/98, NJW 2000, 725; BGH, Urteil vom 19.05.2009, IX ZR 43/08, WM 2009, 1376, dort Rn 10; Gehrlein, Anwalts- und Steuerberaterhaftung, 2010, Seite 11; Zugehör, NJW 2008, 1105, dort zu III.2.; Zugehör, Handbuch der Anwaltshaftung 2. Auflage 2006, Rn 1660).
Im Urteil vom 13.10.2011 (IX ZR 193/10, MDR 2011, 1471) hat der BGH eine Drittschutzwirkung eines von der Gesellschaft dem Steuerberater erteilten Umsatzsteuermandats zugunsten des Geschäftsführers auf die Besonderheit gestützt, dass durch §§ 34, 69 AO eine Leistungsnähe zur bzw. bestimmungsmäßige Berührung mit der steuerlichen Beratung der Anstellungs-GmbH besteht (vgl. dort Rn 7 ff. mwN). Der BGH hat dabei klargestellt, dass insbesondere der strengere Pflichtenmaßstab des steuerlichen Haftungsrechts im Vergleich zur bürgerlich-rechtlichen Beraterhaftung für den GmbH-Geschäftsführer ein spezifisches Risiko schafft und das dabei entstehende Pflichtengefälle nur dadurch ausgeglichen werden kann, dass für entsprechende steuerliche Haftungsschäden des GmbH-Geschäftsführers die vertragliche Dritthaftung des letztverantwortlichen Steuerberaters der GmbH zu eröffnen ist (vgl. dort Rn 15), wobei das notwendige Gläubigerinteresse der GmbH aus § 44 AO, 426 BGB folge (vgl. dort Rn 17).
Im Urteil vom 14.06.2012 (IX ZR 145/11, DB 2012, 1559) hat der BGH ausgeführt, dass Gesellschafter (vgl. dort Rn 21 ff.) und Geschäftsführer (vgl. dort Rn 27 ff.) in den Schutzbereich eines zwischen der GmbH und deren Steuerberater (außerhalb deren steuerlichen Beratung, d.h. gesondert) geschlossenen Vertrages einbezogen sein können, der die Prüfung einer möglichen Insolvenzreife der GmbH zum Gegenstand hat (vgl. dort Rn 2/9 ff.). Dabei hat der BGH die Schutzwirkung zugunsten der Gesellschafter insbesondere damit begründet, dass vom Steuerberater eine über die Prüfung bzw. den gesonderten die Insolvenzreife betreffenden Prüfvertrag hinausgehende Leistung erbracht werden sollte, welche die Vermögensdispositionen der Gesellschafter der GmbH beeinflusst habe (vgl. dort Rn 23). Dabei hat der BGH die Schutzwirkung zugunsten des Geschäftsführers auch mit der Besonderheit begründet, dass das Gutachten als Ergebnis des gesonderten Prüfauftrages – unter Rücksicht auf die bei einer Missachtung der Insolvenzantragspflicht drohenden Haftungsfolgen – nicht zuletzt für die Entscheidung des Geschäftsführers bestimmt sei, einen Insolvenzantrag zu stellen (vgl. dort Rn 29).
Schlagworte: culpa in contrahendo, Expertenhaftung, Vertrag mit Schutzwirkung für Dritte